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            股权投资业务的所得税处理

            作者:佚名    文章来源:互联网    点击数:    更新时间:2009/9/15

              一、企业股权投资所得的所得税处理
              企业的股权投资所得是指企业通过股权投资从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积中分配取得股息性质的投资收益。
              税法中的股权投资所得来源于被投资企业税后累计示分配利润和累计盈余公积;而会计上可以用于分配的利润,可以是当年利润,也可以是累计未分配利润,还可以是盈余公积和资本公积。
              股权投资所得,即股息性所得。
              对于股息性所得,凡投资方企业适用的所得税率高于被投资企业所得税税率的,除国家税收法规规定的定期减、免税规定以外,其取得的投资所得,应按规定还原为税前收益后,并入纳税企业的应纳税所得额,依法补缴企业所得税。
              投资方与被投资企业之间存在地区间税率差的,就要补交所得税。地区间税率差主要指的是与经济特区、高新技术产业开发区等地区存在的税率差。(详见教材51页)
              例:从被投资企业分回利润为8.5万,对方税率为15%。在被投资企业缴纳的企业所得税为:8.5÷(1-15%)×15%=1.5万。在填列87页的申报表时,将“投资收益”账户中的8.5万的分回收益直接填列在主表第2行,已缴纳的企业所得税1.5万元填列在主表的第19行。实际上,第2行未还原的投资收益8.5万加上第19行已缴纳过的所得税额1.5万,就是还原成税前的投资所得10万,构成第22行“应纳税所得额”。在第23行适用33%的税率计算应缴纳的所得税为3.3万,已经缴纳过的1.5万元税款填列在第25行予以扣除,那么经过以上过程,实际补缴的所得税为1.8万元。
              学习这部分内容时着重把握以下几点:
             。1)分回的投资收益仅指从被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积中分配的股息性所得。
             。2)地区间税率差包括哪些。
             。3)被投资企业享受国家税收法规规定的定期减、免税优惠的,分回的股息性所得不需补税。注意主表第2行和第18行的填列。
             。4)理解“按规定还原为税前收益”的内涵:即按主表填列要求还原,而不是直接还原第2行的投资收益。
             。5)一般地区的企业所得税税率为33%,高新技术开发区、经济特区的企业所得税税率为15%,沿?懦鞘械钠笠邓盟八奥饰24%。如果投资企业与被投资企业的法定所得税税率相同,而被投资企业因享受定期减、免税优惠,其实际使用的所得税税率低于投资方企业的,投资方企业从其分回的税后投资收益,不用补缴企业所得税。(税收饶让原则)
             。6)被投资企业向投资方分配非货币性资产,在所得税处理上应视为以公允价值销售有关非货币性资产和分配两项经济业务,并按规定计算财产转让所得或损失。
             。7)从被投资企业分回的亏损(“投资收益”账户借方数额),一律不得在投资企业税前弥补。
              总结:股息性所得,如果有地区性税率差,则还原补税;如果有股息性损失,不得弥补。
              二、企业股权投资转让所得和损失的所得税处理
              企业股权投资转让所得或损失是指企业因收回、转让或清算处置股权投资的收入减除股权投资成本后的全额。
              企业股权投资转让所得应全额并入企业的应纳税所得,依法缴纳企业所得税;股权转让损失,可以在税前扣除,但每一纳税年度扣除的股权投资损失,不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得,超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除。(即股权转让损失不影响生产经营收益)
              被投资企业对投资企业的分配支付额,其来源于被投资单位累计未分配利润和累计盈余公积的部分,视为股息性所得,按股息所得的规定计算缴纳企业所得税;对超过被投资企业的累计未分配利润和累计盈余公积的部分,低于投资方的投资成本的,视为投资回收,应冲减投资成本;超过投资成本部分,视为投资方企业的股权转让所得,应并入企业的应纳税所得,依法缴纳企业所得税。
              政策解析:税法认定是否属于股息性所得,其依据为投资收益是否来源于累计未分配利润和累计盈余公积,来源于资本公积的分配不属于股息性所得。分配支付额是投资人在持股期间分得的,转让支付额是投资人转让股权所获取的。对超过被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积,低于投资方投资成本的,视为投资收回,冲减投资成本;超过投资成本的部分,视为投资方的股权转让所得,并入企业的应纳税所得额,依法缴纳所得税。
              例:甲公司对乙公司投资,投资成本为100万,某纳税年度乙公司对甲公司的分配支付额为180万,其中120万来自累计未分配利润和累计盈余公积。假设甲公司的税率为33%,乙公司的为15%。
              解析:由于120万元的股息性所得有税率差,所以应还原后补税:120÷(1-15%)×(33%-15%)。分配支付额超过股息性所得60万(180-120=60),且比投资成本100万低,所以视为投资收回,将投资成本冲减60万。如果分配支付额仍为150万,其中60万来自累计未分配利润和累计盈余公积,那么这60万属于股息性所得,需补税处理:60÷(1-15%)×(33%-15%);剩余的120万分配额大于投资成本100万,说明不仅收回了投资成本,还有20万的股权转让所得。
              企业股权转让有关所得税的税收政策:
              1、企业在一般的股权买卖中(持股比例小于95%),股权转让人应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确认为股权转让所得,不得确认为股息性质的所得。
              2、企业进行清算或转让全资子公司以及持股95%以上的企业时,投资方应分享的被投资方累计未分配利润和累计盈余公积应确认为投资方股息所得。为避免对税后利润重复征税,影响企业改组活动,在计算投资方的股权转让所得时,允许从转让收入中减除上述股息性质的所得。
              做题思路:
              1、如果题目给出的是“股权转让支付额”,应首先分清是否属于全资子公司或持股95%以下:
             。1)如果非全资子公司或持股95%以下,转让支付额中的股息性所得不予以确认,将转让支付额与投资成本比较确定投资收益或损失;
             。2)属于全资子公司或持股95%以上,转让支付额中的股息性所得予以确认,补税率差;转让支付额减去股息性所得后的余额,与投资成本比较确定投资转让的收益或损失。
              见教材52页例题。
              2、如果题目给出的是“分配支付额”,先确认股息性所得,将其扣除后与投资成本比较:低于投资成本的,作投资收回处理;高于投资成本的,按股权转让所得征税。
              三、企业以非货币性资产投资的所得税处理(计算题)
              分解为按公允价值销售有关非货币资产和投资两个业务。
              上述资产转让所得如数额较大,在一个纳税年度确认实现缴纳企业所得税确有困难的,可在投资交易发生当期及随后不超过5个纳税年度内平均摊转到各年度的应纳税所得额中。投资转让所得数额较大是指转让所得占应纳税所得额50%及以上。
              四、企业整体资产转让的所得税处理(客观题)
              将其分解为按公允价值销售全部资产和进行投资两项业务进行所得税处理。
              详见教材53页,注意20%的比例。
              五、企业整体资产置换(客观题)
              企业整体资产置换原则上应在交易发生时,将其分解为按公允价值销售全部资产和按公允价值购买另一方全部资产的经济义务进行税务处理。
              如果整体置换交易中,作为资产置换交易补价(双方全部资产公允价值的差额)的货币性资产占换入总资产公允价值不高于25%的,经税务机关审核确认,资产置换双方企业均不确认资产转让所得或损失。
              六、债转股企业的所得税处理(客观题)
              按债转股企业与金融资产管理公司签订的债转股协议,债转股原企业将货币资产作为投资提供给债转股新公司的,债转股企业应照章缴纳企业所得税。(免增值税和营业税)
              自2004年1月1日至2008年12月31日止,债转股新公司因停息而增加利润所计算的企业所得税,应按照现行企业所得税财政分享体制规定分别由中央与地方财政返还给债转股原企业,专项用于购买金融资产管理公司持有的债转股新公司股权,并相应增加债转股原企业的国家资本金。
              小结:本节分为六部分内容,其中前三个内容应重点按计算题或综合题要求掌握,其他三个内容按客观题要求掌握。


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